处理应收款项转让核算 是税会账务实务中公认的难 并同时借记“应收账款”科目，贷记“应收票据”科目。而如 果商业ｔ［票的付款人与转让方到期都无力付款，转 方只 需借记“应收账款”科目，贷记“应收票据”科目。转让方到 期不能收回票据款项时。未计提的利息收入依据谨慎原则 的要求暂时不予计提，实际收到时再作为收到当期的利息 点，但在处理应收款项转让核 算中Ⅲ现争议问题，应遵循实 质重于形式、重要性和谨慎性 等原则要求，在会计准则框架 收入 范围内，灵活选择正确的核算 方法，做到既规范又税法。本 文中笔者运用案例，对应收款 项转让核算的税会处理中的 税款 周【案例１］汉阳公司采购一批材料，价款１０００００元，星 １７０００元，将面值为１０００００元的带息商业汇票背书转让给青 山公司，票据到期值为１０５０００元，至转让日的利息为３０００元 （已计提）。差额以银行存款支付。双方约定，如果青山公司 到期不能收回票据款项，汉阳公司承担连带责任。汉刚公司 会计分录为： 三个疑难问题进行详细解读 和阐述。 一、附追索权应收票据转 借：原材料１０００００ 让的税务与会计处理 应交税费——应交增值税（进项税额） １７０００ 贷：应付账款银行存款在实际 作中，受让方ｍ 于风险控制的考虑，绝大多数 １０５０００（票据到期值） １２０００（１ １７０００—１０５０００） 的应收票据转让附加追索 权。比如，在采购业务中，采 购方将自己持有的尚未到期 的商业汇票背书转让给供应 而当商业汇票到期时．第一种情况：付款人能足额支付 票据到期值给青山公司，会汁分录为： 借：应付账款贷：应收票据应收利息财务费用１０５０００ １０００００ ３０００ ２０００ 商．．如果采用附加追索权的 方式。采购方承担付款人到期 不能付款时的连带还款责任． 则在商业汇票转让时，与该商 业汇票所有权相关的风险与 报酬并未转移。依据实质重 于形式的原则，“应收票据”、 “应收利息”等金融资产不能 第二种情况：付款人不能支付票据到期值给黄山公司， 而汉阳公司承担了全额的连带还歉责任，其会计分录为： 借：应付账款贷：银行存款借：应收账款贷：应收票据１０５０００ １０５０００ １０００００ １０００００ 终止确认，只能视为以该商业 如果汉阳公司承担的只是部分连带还款责任（其余部分 汇票作质押从供应商那里赊 付款人已承担），只需将第一笔分录的金额更改即可 购了材料，贷方应记“应付账 款”科目，并且该金额应等于 商业汇票的到期值。如果票 据到期值与采购价税款有差 第三种情况：付款人与汉阳公司都无力支付票据款项给 青山公司，汉阳公司会计分录为： 借：应收账歉贷：应收票据１０００００ １０００００ 异，则依据双方协议规定支付 差额款项。 第二种情况与第三种情况均视同汉阳公司到期不能收 回票据款，尚未计提的２０００元利息暂时不提，等到连带还款 责任免除后再作为当期的利息收入 二、不附追索权应收账款转让的税务与会计处理 而当转让的商业汇票到期时，付款人如果如期足额向 受让方付款，视同转让方（收款人）到期收回票据款，此时其 只需借记“应付账款”科目，贷记“应收票据”、“应收利息”和 不附追索权的应收账款转让损益，目前绝大多数教材是 “财务费用”科目。但如果付款人到期无力付款（无论其是 计人营业外收支，但并未指出原因，容易让人心生疑惑：因为 无法全额支付还是完全无法支付票据款），由转让方承担连 这原本是属于企业的一种短期融资行为，应汁人“财务费 带还款责任时．都视同转让方（收款人）到期未能收回票据 用”。对此，笔者的理解是：如果计入：“财务费用”，不是不可 以，但转让企业会面临需要在融资期限内分期摊销利息费用 歉，转让方应借记“应付账款”科目，贷记“银行存款”科目． ≯零 的问题，而且转让时确认的损益是建立在估计的销售退回等 情形基础之上的，如果以后实际发生的销售退回等数额有变 化，还需要对该笔利息费用进行修正，会计核算相当复杂。 当然也可以将不附追索权的应收账款转让。比照固定资产或 无形资产转让行为，作为一种非日常活动产生的利得或损 失，将其计入转让当期的营业外收支，这样会使会计核算相 对更简洁。 一贷：其他应收款５８５０ 三、附追索权商业汇票贴现时的利息的账务处理 附追索权的商业汇票贴现时，有的教材是将贴现的利息 次性汁入“财务费用”，而目前注会教材是将贴现的利息先 计入“短期借款——利息调整”，再在票据贴现期间采用实际 利率法分期确认为财务费用。 对此笔者的理解是：具体情况应具体分析，但不偏离专 另外，目前大多数教材（包括部份培训资料）只讲述了在 业原则。注会教材的核算方法严格依据权责发生制的原则， 不附追索权的应收账款转让时，应估计可能发生的销售退 将贴现利息在贴现期间分期摊销，确实合理合规。但也可以 回、折让或现金折扣，将其计入“其他应收款”，并未提及当原 依据重要性的要求简化核算：如果贴现利息金额不大并且不 先估计的销售退回、折让或现金折扣与实际发生额不相等时 应如何处理，而这在实际工作中肯定会遇到，因为笔者的估 计数不可能绝对准确。 对此，笔者的看法是．商品销售以后实际发生的销售退 回、折让或现金折扣与估计数的差额应遵循一贯性的原则。 对应金额计人转让时确认的“营业外支出”或“营业外收入”， 作为对原先估计的转让损益金额的修正。 跨年度，可以简化处理，直接将贴现利息一次性作为贴现当 期的损益．计入“财务费用”；但如果贴现金额较大或跨年度， 则将贴现利息在贴现时先计人“短期借款——利息调整”科 目，在贴现期间分期摊销计入“财务费用”，但不必采用实际 利率法摊销，直接依据贴现利息的计算公式分期计算各期利 息即可。 ［案例３］汉阳公司２０１６年３月１日将当日ｆＪＪ票的不带息 商业汇票背书转让给银行，且银行享有追索权。已知该商业 汇票的面佴为２０００００元，期很为６个月，贴现利率为７．２％，依 据现公式计算出来的贴现利息为７３６０元。 因为该笔贴现业务未跨年度，如果依据汉阳公司当期财 务数据或项目性质，已经涉及贴现当期盈亏等情形，该笔贴 现利息金额判断为重大金额．则不能一次性计人贴现当期损 益，应分期摊销。３月１日贴现时的会汁分录为： ［案例２１２０１６年９月１５日，某企业销售一批商品给Ａ公 司。增值税专用发票上注明的价款１０００００元．增值税额为 １７０００元，款项尚未收到。双方约定，Ａ公司应于２０１６年ｌ２月 ３１日付款。２０１６年９月３０日，经与中国银行协商后约定：企 业将应收Ａ公司的货款以不附追索权的方式出售给中国银 行，价款为９００００元。企业根据以，庄经验，预计该批商品将发 生的销售退回金额为５８５０元，实际发生的销售退回由企业承 担。２０１６年１１月１５日，企业收到Ａ公司巡回的商品，价税合 计９３６０元。假定不考虑其他因素。 该应收账款不附追索权转让时，会计分录为： 借：银行存款其他应收款营业外支出借：银行存款１９２６４０ ７３６１ ２０００００ 短期借款——利息调整贷：短期借款——本金３月３１日分摊利息： 借：财务费用１２００ ９００００ ５８５０ ２１１５０ 贷：短期借款——利息调整１ １７０００ ５月３１日分摊利息： １２００（２０００００ｘ７．２％＋３６０￣３０） 贷：应收账款——Ｂ公司当以后实际发生的销售退回金额９３６０元大于原先估计 数５８５０元时，超过部分冲减“营业外支出”．会计分录为： 借：财务费用１２４０ 贷：短期借款——利息涮整 １２４０（２０００００ｘ７．２％÷ ３６０ｘ３１） 借：主营业务收入８０００ 应交税费——应交增值税（销项税额）１３６０ 贷：其他应收款营业外支出５８５０ ３５１０ 其他月份按实际日历天数计算分摊利息，贴现日与到期 日算头不算尾或算尾不算头即可。 如果依据汉阳公司当期财务数据或项目性质，该笔贴现 利息金额判断为非重大金额，为简化核算，该笔利息费用可 以一次性计入贴现当期损益，不必分期摊销。即３月１日贴 如果以后实际发生的销售退回金额小于原先估计数时， 差额部分增加“营业外支Ｈ｛”，如上案例中假定以后实际发生 的销售退回金额为３５１０元时，会计‘分录为： 借：主营业务收入３０００ 现时的会计分录为： 借：银行存款财务费用１９２６４０ ７３６０ 应交税费——应交增值税（销项税额）５１０ 营业外支出２３４０ 贷：短期借款２０００００ 一 ３ 、 ¨ｌ Ｊ。